Unternehmer können ihr Unternehmen als „Betriebsvermögen“ unter bestimmten Voraussetzungen erbschaft- beziehungsweise schenkungsteuerlich begünstigt vererben oder schenken. Die Steuerbegünstigung für Betriebsvermögen geht viel weiter als die Begünstigungsmöglichkeiten für privates Vermögen, es ist gar möglich, dass die Erbschaft- oder Schenkungsteuer komplett entfällt. Allerdings sind die Voraussetzungen für die Steuerverschonung des Betriebsvermögens umfangreich und kompliziert.
Eine Voraussetzung ist, dass nicht produktive Vermögensgegenstände, das sogenannte Verwaltungsvermögen, weniger als 90 Prozent des Unternehmenswerts ausmachen müssen („Verwaltungsvermögenstest“). Verwaltungsvermögen soll aus Sicht des Gesetzgebers nicht begünstigt sein und ist daher regulär zu versteuern. Zum Verwaltungsvermögen zählt das Gesetz auch Barvermögen, Guthaben und Forderungen („Finanzmittel“), soweit die Finanzmittel 15 Prozent des steuerlichen Werts des Betriebsvermögens insgesamt übersteigen.
Zwar sind nach der gesetzlichen Definition Schulden von den Finanzmitteln abzuziehen. Andererseits sieht die sprachlich nicht geglückte gesetzliche Regelung zum Verwaltungsvermögenstest in § 13 Absatz 2 Satz 2 ErbStG vor, dass der 15-prozentige Freibetrag und der Schuldenabzug für die Finanzmittel beim Verwaltungsvermögenstest nicht zu berücksichtigen sind.
Die Finanzmittel würden demnach als Brutto-Wert berücksichtigt und im Rahmen des Verwaltungsvermögenstests mit dem steuerlichen Unternehmenswert als Netto-Wert verglichen. Nach seinem Wortlaut würde das Gesetz also anordnen, dass beim Verwaltungsvermögenstest hinsichtlich der Finanzmittel Äpfel mit Birnen zu vergleichen sind. Die Finanzverwaltung folgte diesem Verständnis in der Praxis, so dass insbesondere Unternehmen mit hohen Liquiditätsbeständen beim Verwaltungsvermögenstest schnell in schweres Fahrwasser geraten konnten.
BFH beseitigt Brutto-Netto-Konfusion
Dem Bundesfinanzhof (BFH) lag der Fall einer Unternehmensnachfolge in einem klassischen Handelsunternehmen vor: ein Unternehmen mit verhältnismäßig hohen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, denen Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen gegenüberstanden. Handelsunternehmen verfügen typischerweise über einen hohen Bestand an Forderungen und Verbindlichkeiten. Ohne Berücksichtigung der Verbindlichkeiten erreichen diese Unternehmen eine hohe Verwaltungsvermögensquote und laufen Gefahr, nicht begünstigt übertragen werden zu können.
Der BFH stellte klar (Urteil vom 13.09.2023, II R 49/21), dass die gesetzliche Vorschrift, die beim Verwaltungsvermögenstest hinsichtlich der Finanzmittel einen Brutto- mit einem Netto-Wert vergleichen würde, einschränkend auszulegen ist. Beim Verwaltungsvermögenstest ist für ein Handelsunternehmen damit zulässig, Schulden bei den Finanzmittel zu verrechnen. Dies entspricht nach Meinung des Gerichts nicht dem Willen des Gesetzgebers, mit dem Verwaltungsvermögenstest missbräuchliche Gestaltungen im Zusammenhang mit der Betriebsvermögensverschonung zu verhindern.
Der Bundesfinanzhof, der den Gesetzgeber in seinem Urteil wegen der sprachlich nicht geglückten Definition des Verwaltungsvermögenstests in § 13b Absatz 2 Satz ErbStG kritisiert, drückt sich in diesem Urteil allerdings selbst nicht unmissverständlich aus.
Der Senat hätte es damit bewenden lassen können, den Abzug der „Schulden“ von den Finanzmitteln zuzulassen. Stattdessen sei es laut Urteil der Wille des Gesetzgebers, dass nur die „betrieblich veranlassten Schulden“ vom Brutto-Wert der Finanzmittel abgezogen werden. Das bedeutet für die Praxis, dass bei dem erleichterten Verwaltungsvermögenstes eine Nebenrechnung anzustellen ist, um die „betrieblich veranlassten Schulden“ zu ermitteln. Erst damit kann der Netto-Wert der Finanzmittel berechnet werden. Welche Schulden hierzu zählen, ist derzeit unklar, da das ErbStG diesen Begriff an keiner Stelle verwendet. Im Detail werden Unternehmer, Steuerabteilungen und Steuerberater also akribisch vorgehen müssen, um den korrekten Wert zu ermitteln und zu begründen.
Finanzverwaltung folgt dem BFH-Urteil
Erfreulicherweise haben sich die Finanzverwaltungen der Länder mit gleichlautendem Erlass vom 19. Juni 2024 der Sichtweise des BFH angeschlossen. Die Grundsätze des genannten Urteils sind auch auf andere Steuerpflichtige anzuwenden. Somit können im Rahmen des Verwaltungsvermögenstests ab sofort Finanzmittel mit den betrieblich veranlassten Schulden verrechnet werden.
Dies gilt für alle Rechtsformen des begünstigungsfähigen Vermögens, also Anteile an Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften, Einzelunternehmen und land- und forstwirtschaftliches Vermögen. Die Schuldenverrechnung gilt nicht nur für Handelsunternehmen, sondern auch für Unternehmen aus anderen Branchen. Nur Unternehmen, die ausschließlich vermögensverwaltend tätig sind, sind von der Neuregelung nicht erfasst.
Die Schuldenverrechnung führt in der Praxis dazu, dass zahlreiche Unternehmen, die die Verschonung für Betriebsvermögen nicht in Anspruch nehmen konnten, steuerlich begünstigt werden können. Junge Finanzmittel sind von der Schuldenverrechnung ausgenommen. Gemeint ist damit der positive Saldo aus der Einlage und der Entnahme von Finanzmitteln innerhalb der vergangenen zwei Jahre vor dem Besteuerungszeitpunkt.
Die Finanzverwaltung fordert bei Anwendung der Netto-Methode, dass begünstigte Vermögen insgesamt mit seinem Hauptzweck einer gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeit dient.